La donation avec réserve d’usufruit se lit en deux temps.
Le donateur transmet la nue-propriété, conserve l’usufruit et, au décès, la pleine propriété se reconstitue sans nouvelle taxation en principe, sous réserve du mécanisme de présomption de l’article 751 du CGI. Le dispositif repose sur la définition de la donation de l’article 894 du code civil, sur la notion d’usufruit des articles 578 et 582 du code civil, ainsi que sur l’évaluation fiscale prévue à l’article 669 du CGI. (legifrance.gouv.fr)
Le présent texte est fourni à titre strictement informatif. Il ne remplace pas une analyse personnalisée de votre situation familiale, civile et patrimoniale.
Le mécanisme civil et patrimonial
Donation, usufruit et nue-propriété
En droit civil, la donation entre vifs suppose un dépouillement actuel et irrévocable du donateur au profit du donataire. L’usufruit, quant à lui, confère à son titulaire le droit de jouir du bien et d’en percevoir les fruits, tout en conservant la substance du bien. Concrètement, l’usufruitier peut percevoir des loyers, des intérêts ou d’autres fruits civils, tandis que le nu-propriétaire détient la propriété future appelée à se consolider à l’extinction de l’usufruit.
- L’usufruitier peut utiliser le bien et en percevoir les revenus, comme des loyers ou des intérêts. (legifrance.gouv.fr)
- Le nu-propriétaire récupère la pleine propriété lorsque l’usufruit s’éteint. (legifrance.gouv.fr)
- Si le bien est détenu via une SCI, les droits de vote et les pouvoirs de gestion doivent être vérifiés avec soin. (legifrance.gouv.fr)
Pourquoi la nue-propriété seule est fiscalement taxée
Le point fiscal central est le suivant, la donation ne taxe pas la pleine propriété lorsque le donateur en conserve l’usufruit. La base taxable est limitée à la nue-propriété, évaluée selon le barème de l’article 669 du CGI. Ce barème dépend de l’âge de l’usufruitier au jour de la mutation, et non d’une estimation économique librement discutée par les parties. Pour un usufruit temporaire, l’article 669 II retient une valeur de 23 % de la pleine propriété par période de dix ans, sans fraction et sans tenir compte de l’âge de l’usufruitier. (legifrance.gouv.fr)
Barème légal de l’article 669 du CGI
Le tableau ci-dessous reprend le barème légal applicable à la valorisation de l’usufruit et de la nue-propriété pour la liquidation des droits d’enregistrement et de la taxe de publicité foncière.
| Âge de l’usufruitier | Valeur de l’usufruit | Valeur de la nue-propriété |
|---|---|---|
| Moins de 21 ans révolus | 90 % | 10 % |
| Moins de 31 ans révolus | 80 % | 20 % |
| Moins de 41 ans révolus | 70 % | 30 % |
| Moins de 51 ans révolus | 60 % | 40 % |
| Moins de 61 ans révolus | 50 % | 50 % |
| Moins de 71 ans révolus | 40 % | 60 % |
| Moins de 81 ans révolus | 30 % | 70 % |
| Moins de 91 ans révolus | 20 % | 80 % |
| Plus de 91 ans révolus | 10 % | 90 % |
En pratique, ce barème produit un effet de gel fiscal partiel, puisque la valeur taxable de la transmission est arrêtée au jour de la donation. À l’inverse, la valeur reconstituée au décès de l’usufruitier n’est pas à nouveau taxée du seul fait de la réunion des droits, sous réserve toutefois de la présomption de l’article 751 du CGI lorsque les conditions du texte ne sont pas réunies.
Comment sont calculés les droits dus
Les droits de donation sont calculés après application des abattements personnels, puis du barème progressif prévu à l’article 777 du CGI. En ligne directe, l’abattement est de 100 000 € par enfant et par parent donateur. Entre époux ou partenaires liés par un PACS, l’abattement applicable entre vifs est de 80 724 €. Entre frères et sœurs, il est de 15 932 €. L’article 784 du CGI impose en outre le rappel des donations antérieures de moins de quinze ans. (legifrance.gouv.fr)
Exemple chiffré. Un appartement vaut 800 000 € en pleine propriété. L’usufruitier a 72 ans au jour de la donation. Selon l’article 669 du CGI, l’usufruitier ayant au moins 71 ans révolus et moins de 81 ans, la nue-propriété représente 70 % de la valeur, soit 560 000 €. Si la donation est consentie en ligne directe, l’abattement de 100 000 € ramène la base taxable à 460 000 €. En appliquant le barème de l’article 777 du CGI, les droits s’élèvent à 90 194,35 €, avant toute éventuelle réduction personnelle ou prise en compte d’une donation antérieure de moins de quinze ans.
Le calcul doit toujours être repris à la lumière du lien de parenté, de l’historique des donations antérieures et de la nature exacte du bien transmis. La mécanique fiscale ne se résume jamais à une simple application automatique d’un pourcentage, surtout lorsqu’une donation-partage ou plusieurs transmissions successives entrent en ligne de compte.
Points de vigilance avant la signature
- L’âge de l’usufruitier gouverne la valorisation de la nue-propriété selon l’article 669 du CGI.
- La date de l’acte est déterminante pour neutraliser, autant que possible, la présomption de l’article 751 du CGI. (legifrance.gouv.fr)
- Les donations antérieures de moins de quinze ans doivent être rappelées pour la liquidation des droits et des abattements.
- Lorsque la propriété est logée dans une SCI, les statuts peuvent aménager les règles de vote prévues par le code civil.
Formalités déclaratives, formulaires et délais
Donation immobilière par acte notarié
Pour un bien immobilier, l’acte notarié est indispensable. L’article 931 du code civil impose la forme notariée pour tout acte portant donation entre vifs, l’article 939 du même code soumettant en outre les donations de biens susceptibles d’hypothèques à la publicité foncière, et l’administration fiscale précise que les actes portant donation d’immeubles sont déposés par le notaire dans le mois de la signature auprès du service de publicité foncière compétent. Cette formalité s’applique au bien immobilier lui-même, mais aussi, en pratique, à la sécurité juridique de la transmission de la nue-propriété avec réserve d’usufruit. (legifrance.gouv.fr)
Don manuel, déclaration en ligne et formulaires 2735 ou 2734-SD
Lorsque la donation relève d’un don manuel, les règles diffèrent. Depuis le 1er janvier 2026, les dons manuels et les dons de sommes d’argent doivent en principe être déclarés en ligne, sauf exception. Le formulaire papier 2735-SD demeure utilisable dans les cas de dispense, tandis que le formulaire 2734-SD permet, pour un don manuel supérieur à 15 000 €, d’opter pour le paiement différé des droits au décès du donateur. Le délai normal est d’un mois à compter de la révélation du don à l’administration fiscale, ou, pour l’option différée, d’un mois après le décès du donateur. (impots.gouv.fr)
Ce qu’il faut retenir sur les délais
- Pour un immeuble, le notaire dépose l’acte dans le mois de la signature. (impots.gouv.fr)
- Pour un don manuel, la déclaration intervient en principe dans le mois de la révélation à l’administration fiscale. (legifrance.gouv.fr)
- Pour un don manuel supérieur à 15 000 €, l’option de paiement au décès du donateur passe par le formulaire 2734-SD.
- La date d’enregistrement sert aussi de point de départ au rappel fiscal des abattements sur quinze ans.
Note pratique. Les schémas de démembrement sont très sensibles à la chronologie, au lien familial, à la nature du bien et à la rédaction des actes. Cet article n’est pas un conseil fiscal personnalisé; une consultation permet de vérifier la cohérence civile, fiscale et déclarative de l’opération.
Reconstitution de la pleine propriété au décès
Sous réserve des dispositions de l’article 1020, la réunion de l’usufruit à la nue-propriété ne donne ouverture à aucun impôt ou taxe lorsque cette réunion a lieu par l’expiration du temps fixé pour l’usufruit ou par le décès de l’usufruitier. (legifrance.gouv.fr)
Au décès de l’usufruitier, l’usufruit s’éteint de plein droit en application de l’article 617 du code civil. Fiscalement, l’article 1133 du CGI prévoit que la réunion de l’usufruit à la nue-propriété n’ouvre aucun impôt ou taxe lorsque cette réunion intervient par l’expiration du terme ou par le décès de l’usufruitier. En pratique, cela signifie que le nu-propriétaire devient plein propriétaire sans acquitter de nouveaux droits sur cette seule réunion.
La prudence reste néanmoins de mise. L’article 751 du CGI institue une présomption fiscale lorsque des biens sont détenus pour l’usufruit par le défunt et pour la nue-propriété par ses présomptifs héritiers ou descendants. Cette présomption joue jusqu’à preuve contraire. Elle ne doit pas être négligée dans les dossiers où le démembrement a été constitué tardivement, mal documenté ou sans respect des conditions d’un acte authentique et d’une valorisation conforme à l’article 669 du CGI.
Cas particuliers, SCI, donation-partage et réversion d’usufruit
Donation de parts de SCI
Lorsque le bien est détenu via une société civile, la question ne se limite pas à la seule fiscalité du démembrement. L’article 1844 du code civil attribue, sauf stipulation statutaire contraire, le droit de vote au nu-propriétaire et réserve à l’usufruitier les décisions concernant l’affectation des bénéfices. La Cour de cassation a d’ailleurs précisé, dans un arrêt de la troisième chambre civile du 16 février 2022 (n° 20-15.164, publié au bulletin), que l’usufruitier de parts sociales n’a pas la qualité d’associé, tout en pouvant provoquer une délibération des associés sur une question susceptible d’avoir une incidence directe sur son droit de jouissance, ce qui explique l’importance d’une rédaction statutaire cohérente. Pour un angle plus large sur la structuration sociétaire, voyez aussi la comparaison entre SCI à l’IR et SCI à l’IS.
Donation-partage et rappel fiscal
La donation-partage obéit aux règles des libéralités-partages de l’article 1075 du code civil. Sur le plan fiscal, l’article 784 du CGI continue de gouverner le rappel des donations antérieures de moins de quinze ans. En pratique, cette articulation devient importante lorsqu’un même parent transmet à plusieurs enfants en plusieurs temps, ou lorsque la transmission s’inscrit dans un calendrier patrimonial déjà ancien. (legifrance.gouv.fr)
Clause de réversion d’usufruit au profit du conjoint
Enfin, si l’acte organise une réversion d’usufruit au profit du conjoint survivant, le régime fiscal est spécifique. L’article 796-0 bis du CGI exonère de droits de mutation par décès le conjoint survivant et le partenaire lié par un PACS. La doctrine administrative confirme en outre l’exonération des réversions d’usufruit au profit du conjoint survivant pour les décès intervenus à compter du 22 août 2007. Pour les autres bénéficiaires, la fiscalité se raisonne selon le lien de parenté avec le stipulant. (legifrance.gouv.fr)
FAQ
Comment fonctionne une donation avec réserve d’usufruit et quels en sont les principes de base ?
Le principe est simple, mais il faut le lire avec rigueur. Le donateur se dépouille irrévocablement de la nue-propriété, tout en conservant l’usufruit, c’est-à-dire l’usage du bien et ses fruits. En pratique, il peut donc garder les revenus d’un immeuble ou les fruits d’un portefeuille de titres. La transmission de la pleine propriété est différée jusqu’à l’extinction de l’usufruit, le plus souvent au décès. Fiscalement, la donation est liquidée sur la nue-propriété seulement.
Comment sont calculés les droits de donation lorsque la transmission porte sur la nue-propriété avec réserve d’usufruit ?
On commence par valoriser la nue-propriété selon le barème de l’article 669 du CGI, qui dépend de l’âge de l’usufruitier ou, en cas d’usufruit temporaire, de la durée du droit. On applique ensuite l’abattement correspondant au lien de parenté, par exemple 100 000 € en ligne directe, puis le tarif progressif de l’article 777 du CGI. Les donations antérieures de moins de quinze ans sont rappelées pour la liquidation. Le calcul doit donc être refait à chaque dossier.
Quels effets surgissent au décès de l’usufruitier sur la propriété et sur la reconstitution de la pleine propriété ?
Le décès de l’usufruitier entraîne l’extinction de l’usufruit et la consolidation de la pleine propriété entre les mains du nu-propriétaire. L’article 1133 du CGI prévoit qu’aucun impôt ou taxe n’est dû du seul fait de cette réunion. Il faut toutefois surveiller l’article 751 du CGI, qui peut permettre à l’administration de présumer que certains biens appartiennent en réalité à la succession de l’usufruitier si le démembrement n’a pas été correctement établi ou suffisamment ancien.
Est-il possible de faire une donation avec réserve d’usufruit sur des parts de SCI et quelles en seraient les implications pratiques et fiscales ?
Oui, c’est possible, mais la rédaction doit être particulièrement soignée. L’article 1844 du code civil prévoit que, lorsqu’une part est grevée d’un usufruit, le nu-propriétaire et l’usufruitier participent aux décisions collectives, avec un droit de vote en principe attribué au nu-propriétaire sauf pour l’affectation des bénéfices. Les statuts peuvent toutefois déroger à ces règles. Fiscalement, la valorisation suit toujours l’article 669 du CGI et les abattements de droit commun restent applicables.
Quelles conditions et clauses prévoir pour sécuriser la récupération de la pleine propriété au décès ou à l’issue de l’usufruit temporaire ?
La première sécurité tient à la forme authentique, surtout pour un immeuble. La seconde tient à la chronologie, car un démembrement effectué à titre gratuit, réalisé plus de trois mois avant le décès, constaté par acte authentique et pour lequel la valeur de la nue-propriété a été déterminée selon le barème de l’article 669 du CGI écarte la présomption de l’article 751 du CGI. Il faut aussi préciser la durée de l’usufruit lorsqu’il est temporaire, les charges supportées par chacun et, le cas échéant, une clause de réversion d’usufruit au profit du conjoint. Le montage doit toujours être relu au cas par cas.
Et maintenant ?
Si votre dossier concerne un immeuble, des parts de SCI ou une transmission familiale complexe, vous pouvez prendre appui sur la page cabinet de NBE Avocats à Paris 8, puis consulter la pratique du droit fiscal du cabinet et son expertise en droit des sociétés. Pour prolonger votre réflexion, le site de NBE Avocats présente l’ensemble du positionnement du cabinet, tandis qu’une lecture complémentaire de la comparaison entre SCI à l’IR et SCI à l’IS peut être utile si le bien est logé dans une société civile.
