Droit fiscal

L’intégration fiscale constitue un levier puissant, mais complexe, d’optimisation de la fiscalité des groupes de sociétés opérant en France. Son articulation avec des opérations internationales suppose de redoubler de vigilance en 2025. Pour les entreprises et investisseurs qui s’interrogent sur la pertinence ou les modalités de mise en place d’un régime d’intégration fiscale, la compréhension des conditions d’éligibilité, des obligations déclaratives précises et des conséquences transfrontalières revêt une importance capitale.

Pour s’informer sur d’autres domaines connexes, nous vous invitons à visiter notre page consacrée au droit fiscal ou à nous poser vos questions via notre formulaire de contact. Toutefois, un article tel que celui-ci, publié par NBE Avocats à titre informatif, ne saurait se substituer à un conseil personnalisé tenant compte de la situation spécifique de chaque contribuable ou entité.

Nous vous proposons dans cet article un tour d’horizon fiscal, à jour de la législation, de la réglementation et de la jurisprudence, des principales précautions à adopter pour conjuguer intégration fiscale et opérations internationales dans les meilleures conditions.

Définition et philosophie du régime d’intégration fiscale

Origines et objectifs du mécanisme

Le régime d’intégration fiscale, introduit en France en 1988, répond à une double finalité. Il s’agit, d’une part, de favoriser la compétitivité des groupes de sociétés implantés en France en leur permettant de neutraliser, au niveau de l’impôt sur les sociétés, les opérations réalisées entre entités du même groupe. D’autre part, ce régime vise à limiter les effets de la sectorisation des résultats entre filiales, en autorisant la compensation des déficits et bénéfices des sociétés membres sur une base consolidée.

Ce dispositif s’impose aujourd’hui comme une réponse efficace à l’enjeu de neutralité fiscale dans les flux intra-groupes, tout en assurant à l’État le maintien de la base taxable globale. L’intégration fiscale doit ainsi être comprise comme une option, non une obligation offerte aux groupes de sociétés, à condition d’en respecter rigoureusement les critères d’éligibilité et les formalités déclaratives. Afin de bien cerner ces fondamentaux, la consultation d’un cabinet d’avocats fiscalistes s’avère souvent précieuse.

Texte de référence et cadre légal

Le régime est codifié aux articles 223 A à 223 U du Code général des impôts (CGI). Ces articles décrivent le champ d’application, les modalités d’option, le calcul du résultat d’ensemble, ainsi que les obligations déclaratives et les conséquences en cas de cessation ou de sortie du régime. Pour approfondir, le site officiel Légifrance publie la version à jour de ces articles. Pour mémoire, la lecture de ces textes s’avère indispensable en amont de toute opération d’intégration fiscale, d’autant plus lorsque le groupe réalise des opérations internationales ou implique des sociétés non résidentes.

Portée du régime

L’intégration fiscale permet une taxation unique du groupe sur la base d’un résultat fiscal consolidé, composé de la somme algébrique :

• des bénéfices et pertes de la société-mère,
• des bénéfices et pertes de ses filiales intégrées,
• après neutralisation de certaines opérations intra-groupe.

Le dispositif se distingue d’autres mécanismes d’optimisation, tels que l’agrégation simple des pertes, en ciblant spécifiquement les groupes structurés autour d’une entité dominante.

Les conditions d’accès au régime d’intégration fiscale

Le champ des sociétés éligibles

Pour accéder à l’intégration fiscale, la société mère doit remplir plusieurs conditions de fond et de forme :

• Être une société soumise à l’impôt sur les sociétés en France dans les conditions de droit commun.
• Détenir, directement ou indirectement, au moins 95 % du capital de chacune des filiales intégrées (le taux de détention s’appréciant à la clôture de chaque exercice).

Exemple : si la société A détient 96 % de B, qui détient 95 % de C, l’ensemble peut être intégré dès lors que la détention effective se maintient au-delà du seuil exigé.

• Exercer un contrôle effectif sur les filiales, ce qui exclut notamment les sociétés pour lesquelles un tiers détient, directement ou indirectement, une participation supérieure à 5 %.
• Être une entité française : depuis les affaires « Papillon » (CJEU, 27 nov. 2008) et « Steria » (CJEU, 2 sept. 2015), l’intégration d’entités européennes est aujourd’hui davantage ouverte, sous réserve de décisions nationales en vigueur.

Vous trouverez un décryptage détaillé de ces conditions sur la page dédiée au droit fiscal de NBE Avocats.

Cas particulier des sociétés étrangères

La société mère doit, sauf exceptions très limitées, avoir son siège en France. Toutefois, suite à la jurisprudence précitée, des particularités s’appliquent :

• Une société française détenue par une société européenne peut intégrer fiscalement ses propres filiales françaises, mais pas l’ensemble transfrontalier.
• Les filiales étrangères sont exclues du périmètre.
• Les établissements stables français de sociétés étrangères peuvent, sous conditions, participer à une intégration fiscale limitée aux sociétés françaises.

Pour comprendre les conséquences de la jurisprudence communautaire, la lecture de l’analyse publiée par l’administration fiscale française (BOFiP) est recommandée.

Exclusions et précautions

Certaines sociétés ne peuvent pas intégrer un groupe, notamment :

• Les sociétés relevant d’un régime spécial (Sociétés Civiles Immobilières non imposées à l’IS, Organismes de Placement Collectif, etc.),
• Les filiales détenues à moins de 95 %, même temporairement,
• Les sociétés en liquidation judiciaire ou en procédure de sauvegarde sans continuité d’exploitation.

L’option pour l’intégration fiscale

L’intégration fiscale nécessite le dépôt d’une option expresse auprès de l’administration fiscale, par voie électronique, avant la date limite de dépôt de la déclaration de résultats du premier exercice d’application du régime. L’option est souscrite au moyen du formulaire n° 2023-SD (demande d’option pour l’intégration fiscale), à accompagner de la liste des sociétés intégrées et des justificatifs de détention du capital. Pour plus d’informations pratiques, le site impots.gouv.fr met à disposition des explications et des formulaires à jour. L’option est ensuite valable pour cinq exercices et se renouvelle tacitement, sauf dénonciation expresse ou non-respect des conditions d’éligibilité.

Fonctionnement et modalités de calcul du résultat d’ensemble

Agrégation des résultats fiscaux

Le principe fondamental du régime repose sur la détermination d’un résultat d’ensemble, soumis à l’impôt sur les sociétés au nom de la société mère intégrante, selon la formule :

Résultat d’ensemble = somme algébrique des résultats individuels des sociétés membres (après retraitements)

Chacune des sociétés calcule d’abord son résultat fiscal propre, puis la société mère procède aux retraitements pour consolider :

• Bénéfices et pertes,
• Déficits reportables,
• Contributions spécifiques (forfait social, CVAE, etc., sous réserve des règles propres).

La compréhension des mécanismes d’agrégation et de retraitements spécifiques est souvent détaillée sur des plateformes spécialisées telles que Revue Fiduciaire.

Neutralisation des opérations intra-groupe et retraitements

L’une des caractéristiques majeures de l’intégration fiscale réside dans la neutralisation de certaines opérations intra-groupe, pour éviter les doubles emplois ou la création de valeurs artificielles. Les principales neutralisations concernent :

• Les produits de cession d’immobilisations entre sociétés du groupe,
• Les provisions et charges/produits constatés d’avance entre membres intégrés,
• Les opérations de réévaluation.

Exemple chiffré simple

Supposons un groupe composé de :

• Société A (mère) : bénéfice fiscal = 300 000 €
• Société B (filiale à 100  %, membre intégré) : déficit fiscal = -90 000 €
• Société C (filiale à 100  %, membre intégré) : bénéfice fiscal = 20 000 €

Résultat d’ensemble avant neutralisation : 300 000 € - 90 000 € + 20 000 € = 230 000 € Si A a cédé un actif immobilisé à B générant une plus-value latente de 30 000 €, celle-ci est neutralisée et réintégrée au résultat d’ensemble.

Limites et retraites spécifiques

Il existe toutefois des retraitements obligatoires pour certaines charges non déductibles ou résultant de schémas abusifs, notamment :

• Les intérêts versés à des entités étrangères (application des dispositifs de lutte contre la sous-capitalisation),
• Les charges financières excédant le seuil des dispositifs « carrousel d’intérêts » (article 212 bis CGI),
• La non-déduction des dividendes intragroupe éligibles au régime mère-fille dans la sphère intégrée.

Pour approfondir la question des indemnités non déductibles ou des abus de droit fiscal dans le contexte de l’intégration, la doctrine accessible sur BOFiP-IS-GPE-10 est particulièrement utile.

Calcul de l’impôt et paiement

L’impôt est calculé sur la base du résultat d’ensemble et acquitté par la société mère seule. Les filiales peuvent ensuite faire l’objet de conventions internes de répartition du coût fiscal.Exemple concret sur l’exercice 2024 : La déclaration du résultat d’ensemble devra être déposée via le formulaire n° 2058-A-SD, joint au formulaire n° 2058-SD (liasse fiscale de la société mère). L’annexe groupe (n° 2058-F-SD) sera également requise. Le dépôt doit être réalisé dans les 3 mois suivant la clôture de l’exercice, soit au plus tard mi-mai 2025 pour une clôture au 31/12/2024.

Obligations déclaratives et documentation à fournir

Les principales déclarations

L’intégration fiscale requiert, chaque année, un ensemble de tâches déclaratives précises :

1. Déclaration de résultat d’ensemble : formulaire n° 2058-A-SD et annexes, déposés par la société mère.
2. Annexe groupe (formulaire n° 2058-F-SD) : détail des retraitements et opérations neutralisées, incluant la liste des membres et les justificatifs de détention.
3. Déclarations individuelles : chaque société membre conserve l’obligation de déposer sa propre déclaration de résultat, même intégrée.
4. Documentation de l’option et du renouvellement : tous justificatifs de détention du capital et de domiciliation doivent être produits et tenus à disposition en cas de contrôle. Des précisions sont apportées par l’administration fiscale sur le contrôle des sociétés intégrées.

Cas particulier des groupes internationaux

Dès lors qu’une société étrangère détient une filiale française intégrée, la documentation devra prouver :

• la localisation du siège effectif,
• la chaîne de détention conforme (identification des bénéficiaires effectifs),
• le respect des dispositifs anti-abus (transparence, absence de montages artificiels).

Les flux transfrontaliers, comme le paiement de redevances ou d’intérêts à des sociétés sœurs situées hors de France, peuvent nécessiter l’établissement de justificatifs de non-abus, l’application des conventions fiscales internationales et la production de formulaires spécifiques (ex : formulaire 2777-D pour la retenue à la source).Pour savoir si vos flux internationaux sont conformes, un accompagnement sur mesure par un professionnel du droit fiscal est vivement recommandé.

Les dates clés à respecter

• Clôture au 31/12/2025 : dépôt du résultat d’ensemble avant mi-mai 2026.
• Option pour l’intégration fiscale : à souscrire avant la date limite de dépôt de la déclaration de résultats du premier exercice concerné par l’option.
• Mise à jour des membres : tout changement dans la composition du groupe (entrée / sortie d’une filiale, modification du taux de détention) doit être signalé sans délai à l’administration.

L’enjeu de la documentation justificative

La documentation des retraitements intra-groupe (neutralisation des plus-values latentes, des provisions et éléments de bilan) constitue une obligation essentielle, notamment en cas de contrôle fiscal. Pour aller plus loin sur le sujet de la compliance fiscale, la documentation et l’archivage, des guides actualisés sont proposés par l’OCDE.À ce titre, il est vivement conseillé de reconstituer le cheminement de chaque flux intra-groupe, d’en justifier l’existence effective, et de s’assurer de la conformité des prix de transfert lorsque des flux internationaux interviennent.

Sécurisation fiscale et dispositifs anti-abus

Les principaux risques de remise en cause

La remise en cause de l’intégration fiscale trouve souvent son origine dans :

• L’insuffisance de la détention effective à 95 %,
• La délocalisation du siège d’une société membre sans dénonciation ni adaptation du périmètre,
• La contestation de la réalité des neutralisations ou de l’existence de sociétés « de papier » (sociétés sans substance),
• L’abus de droit caractérisé suite à des schémas de réorganisation artificiels visant seulement à dégager un avantage fiscal.

Plus de détails sur les risques de l’abus de droit sont disponibles sur le portail service-public.fr.

Jurisprudence récente et précautions

La jurisprudence européenne a considérablement fait évoluer le régime. Citons notamment :

• Affaire « Papillon » (CJEU 2008) : ouverture du régime aux filiales indirectes françaises détenues via des intermédiaires européens.
• Affaire « Steria » (CJEU 2015) : neutralisation du traitement fiscal défavorable des dividendes perçus par une société mère de ses filiales européennes, conduisant la France à aligner le traitement France/Europe.

Suite à ces arrêts, l’administration fiscale veille à l’absence de montages dépourvus de substance économique. Il est donc recommandé, dès lors qu’un groupe comporte une société européenne intermédiaire, de démontrer la réalité de la chaîne de détention et des fonctions exercées.

Les dispositifs anti-abus législatifs

Outre la répression générale de l’abus de droit (article L64 LPF), le législateur a prévu :

• L’exclusion de l’intégration pour les sociétés créées ou rachetées dans le seul but d’utiliser un déficit fiscal reportable ou de favoriser un désavantage d’imposition (cf. « stop-loss », art. 223 A CGI et BOI-IS-GPE-10).
• La neutralisation des schémas d’apport-cession, consistant à loger des actifs dans des filiales intégrées puis à les céder avec report/meilleure gestion de la plus-value.

Chaque montage doit donc être analysé à l’aune de sa justification économique réelle.

Articulations internationales et problématiques spécifiques

Opérations transfrontalières et intégration fiscale

Les opérations impliquant des sociétés étrangères, des filiales implantées hors de France ou des établissements stables, soulèvent des questions complexes :

• Filiale étrangère hors de l’intégration : les résultats d’une filiale étrangère ne remontent pas à l’ensemble intégré. Toutefois, les pertes d’un établissement stable français d’une société étrangère peuvent se consolider avec le groupe, sous stricte condition de territorialité et de non-compensation dans le pays d’origine.
• Flux de dividendes : Le versement de dividendes d’une filiale non intégrée à la société mère française peut entraîner l’application de la quote-part pour frais et charges, sauf exonération au titre du régime mère-fille européen.
• Application des conventions fiscales : Il convient d’identifier les retenues à la source applicables (dividendes, intérêts, redevances) et de vérifier la compatibilité avec le régime d’intégration, pour éviter tout risque de double imposition. Le portail de la Direction Générale des Finances Publiques (DGFiP) recense la liste complète des conventions.

Exemple concret

Un groupe français détient via une société luxembourgeoise une filiale française intégrable. À condition de respecter les impératifs de détention, de substance et de documentation, la société française peut rejoindre le groupe fiscal intégré en France depuis la décision « Papillon ». Toutefois, les revenus distribués à la société luxembourgeoise restent soumis aux règles françaises de convention bilatérale.

Fusions transfrontalières et conséquences sur l’intégration

Les opérations de fusion impliquant une société membre du groupe et une entité étrangère (UE ou hors UE) nécessitent une attention renforcée :

• La société absorbante doit être éligible au régime, et son siège effectif doit demeurer en France pour ne pas « casser » le groupe.
• Les neutralisations intra-groupe disparaissent si l’une des sociétés sort du périmètre intégré du fait de la fusion.
• Des conséquences non négligeables sur le sort des déficits reportables et la liquidation de certaines neutralisations latentes peuvent survenir.

Sur ce point, il est utile de consulter les retours jurisprudentiels récents sur Curia – la Cour de justice de l’Union européenne.

Financements intragroupe et obligations remboursables en actions (ORA)

Les instruments de financement interne, tels que les ORA ou les prêts intra-groupes, font l’objet d’une attention particulière de la part de l’administration. La neutralisation des charges ou produits liés à ces opérations dépend :

• de la qualification juridique des flux,
• de leur substance économique réelle (assujettissement à la documentation prix de transfert),
• du respect des limites annuelles de déductibilité des intérêts.

À défaut, un redressement pour sous-capitalisation ou non-déductibilité des charges financières peut être prononcé, impactant le résultat du groupe.

Contrôle des prix de transfert

Dans tous les groupes à dimension internationale, le respect de la réglementation relative aux prix de transfert (articles 57 et 223 quinquies B CGI) est impératif. Les flux transfrontaliers entre sociétés intégrées et non intégrées doivent, le cas échéant, être documentés et justifiés au moyen du dossier local et du dossier principal exigés par l’administration fiscale (BOI-BIC-BASE-80-10-20-20190410).La non-production de cette documentation en cas de contrôle entraîne une amende de 0,5 % des montants non documentés (article 1735 ter CGI).

Sortie du régime, cessation et implications patrimoniales

Causes de cessation du régime d’intégration fiscale

Le régime prend fin dans les hypothèses suivantes :

• Non-respect d’une condition d’éligibilité (notamment le taux de détention minimal),
• Cession, apport, fusion ou dissolution de la société mère,
• Dénonciation expresse par la société mère,
• Cessation d’activité de l’un des membres entraînant la disparition du groupe.

Il est important de noter que la sortie d’une société ou la fin de l’intégration entraîne l’imposition immédiate de certains résultats latents antérieurement neutralisés.

Effets fiscaux immédiats

En cas de sortie du régime :

• Les plus-values latentes neutralisées deviennent taxables,
• Les déficits d’ensemble non utilisés peuvent être, sous conditions restrictives, utilisés par la société mère,
• Les remboursements anticipés de crédits d’impôt sont recalculés.

Exemple

Si une filiale quitte le groupe alors qu’elle porte des plus-values latentes neutralisées sur des actifs cédés entre membres du groupe, ces plus-values sont immédiatement taxées à la sortie.

Gestion des conséquences patrimoniales

Les opérations de restructuration (apports partiels d’actif, cessions, fusions) ont des implications patrimoniales majeures sur la structure du groupe et sur la gestion de la trésorerie :

• Les conventions de gestion de l’impôt intra-groupe permettent, le cas échéant, de répartir le coût fiscal entre membres,
• En cas de cession d’une filiale, l’analyse de l’imposition de la plus-value de cession doit intégrer le traitement fiscal de l’intégration (notamment la neutralisation des charges / produits intra-groupe).

Devant la diversité des situations, une analyse approfondie – spécialement en cas d’opérations patrimoniales d’envergure – s’impose systématiquement.

Points de vigilance et bonnes pratiques en 2025

Anticiper les évolutions législatives et doctrinales

Chaque campagne déclarative voit s’ajouter de nouvelles obligations :

• Mise à jour régulière de la doctrine fiscale (notamment BOFiP-IS-GPE-10-xx pour les modalités pratiques),
• Intégration des interprétations issues de la jurisprudence européenne et du Conseil d’État,
• Actualisation des dispositifs anti-abus (par exemple, transposition de la directive ATAD 2 sur les dispositifs hybrides à compter de 2024).

Sécuriser les schémas transfrontaliers

Les groupes membres soumis à des conventions fiscales internationales bénéficient d’allègements (par exemple, application du régime mère-fille européen), mais doivent s’assurer de :

• La conformité juridique de la chaîne de détention,
• La réalité des échanges (flux effectifs, substance),
• La cohérence des schémas d’optimisation patrimoniale avec la jurisprudence française et européenne la plus récente.

Suivi des obligations déclaratives et archivage

En plus du dépôt exact et dans les délais impartis des liasses fiscales et annexes, il est conseillé de :

• Mettre à jour annuellement le dossier de documentation groupe,
• Archiver les justificatifs de détention du capital, de localisation du siège, et de neutralisation intra-groupe,
• Anticiper la sortie éventuelle d’un membre du groupe en chiffrant les conséquences fiscales immédiates.

Recourir à l’expertise juridique

La complexité croissante des opérations internationales et la sophistication du contrôle fiscal imposent une veille active et une anticipation des risques. À cet égard, l’assistance d’un professionnel du droit fiscal, averti des toutes dernières évolutions législatives et jurisprudentielles, demeure la meilleure garantie de sécurité. Vous pouvez nous contacter pour un accompagnement sur mesure via notre page contact.

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Ce tour d’horizon détaillé a vocation à offrir une vue d’ensemble claire et pédagogique des mécanismes et précautions à adopter pour une intégration fiscale efficace, notamment dans le contexte des opérations internationales et des évolutions prévues pour l’exercice 2024/2025. Il s’agit d’un contenu informatif et non d’un conseil individualisé.

Pour toute situation particulière impliquant une structuration complexe, la prise de rendez-vous auprès d’un avocat fiscaliste expérimenté s’impose. Pour découvrir l’ensemble de nos métiers ou en savoir plus sur notre approche pluridisciplinaire, rendez-vous sur la page d’accueil NBE Avocats.